SAT-KİRALA-GERİ AL İŞLEMLERİNDE KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNASINDAN YARARLANABİLMEK İÇİN YMM RAPORU ZORUNLU MUDUR?

SAT-KİRALA-GERİ AL İŞLEMLERİNDE KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNASINDAN YARARLANABİLMEK İÇİN YMM RAPORU ZORUNLU MUDUR?

Feride YAHŞİ

Yeminli Mali Müşavir

ferideyahsi@avddenetim.com.tr

+90 533 661 11 06

ÖZET

Şirketlerin üzerilerine kayıtlı amortismana tabi malların leasing firmasına satıldıktan sonra tekrar kiralanması işlemi olarak tanımlanan ve ilk önce gayrimenkullere uygulanan Sat-Kirala-Geri Al işlemleri 2016 yılı sonu itibariyle ikinci eli değerli olabilecek makine ekipman ve iş makineler için de uygulanabilir hale gelmiştir.

Alternatif bir finansman yolu olan yöntemin teşviki amacıyla vergi kanunlarında istisnalar getirilmiş olup, makalemizde istisnalardan Kurumlar Vergisi Kanununda getirilen ‘Sat-Kirala-Geri Al işlemlerinde satış kazancı istisnası’ ve bu istisnadan yararlanmanın şartları üzerinde durulmuştur.

Anahtar Kelimeler

Sat-Kirala-Geri Al, İstisna, Kurumlar Vergisi, YMM Raporu

1.GİRİŞ

Ülkemizde 2012 yılı sonu itibariyle yürürlüğe giren ve Şirketlerin finansman sağlama yöntemi olarak kullandığı “Sat-Kirala-Geri al” işlemi, şirketin üzerine kayıtlı amortismana tabi malların leasing firmasına satıldıktan sonra tekrar kiralanması işlemidir. Kiralama süresi sonunda satılan mallar tekrar kiracıya devredilmektedir. Gayrimenkul, ikinci eli değerli olabilecek makine ekipman ve iş makineleri sözleşmeye konu olabilmektedir.

2017 yılında Sat-Kirala-Geri al işlemleri finansal piyasalarda toplam işlem hacminin yüzde 18’ine ulaşmıştır. Aşağıda yer alan tabloya baktığımızda ; Sat-Kirala-Geri al işlemlerinin yüzde 85’ine yakınını Gayrimenkullerin oluşturduğunu görüyoruz. Sat-Kirala-Geri al uygulaması şirketlere finansman imkanı sağlamanın yanında aktife kayıtlı olan zamanla değerli hale gelmiş gayrimenkulleri ve diğer makine v.blerini gerçek değerine taşıma fırsatı sunmaktadır.

01.01.2017-31.12.2017	TÜM SÖZLEŞMELER		SAT GERİ KİRALA		OPERASYONEL KİRALAMA
FİNANSAL KİRALAMA KONUSU VARLIKLAR	BRÜT İŞLEM	BRÜT İŞLEM	BRÜT İŞLEM	BRÜT İŞLEM	BRÜT İŞLEM	BRÜT İŞLEM
	HACMİ	HACMİ	HACMİ	HACMİ	HACMİ	HACMİ
	(BİN TL)	(BİN USD)	(BİN TL)	(BİN USD)	(BİN TL)	(BİN USD)
ULAŞIM ARAÇLARI (Kara-Deniz Hava- Demiryolları)	1.099.606,87	304.231,10	130.734,81	35.983,93	64.382,00	17.636,91
İŞ İNŞAAT VE TARIM MAKİNALARI	6.625.569,24	1.826.407,65	156.163,90	51.950,19	5.990,97	1.624,17
SAĞLIK SEKTÖRÜ VE ESTETİK EKİPMANLARI	627.704,61	173.387,09	10.866,81	3.725,07	0	0
TEKSTİL MAKİNELERİ	1.648.844,44	450.147,80	42.035,32	11.621,47	0	0
METAL İŞLEME MAKİNELERİ	1.677.517,39	458.870,72	99.288,29	27.466,38	0	0
ELEKTRONİK VE BİLGİ İŞLEM	653.563,66	179.109,80	8.693,24	3.947,90	741	207
GAYRİMENKUL	4.678.857,96	1.279.812,29	3.471.559,92	950.945,35	0	0
PLASTİK İŞLEME MAKİNELERİ	499.752,63	137.325,29	1.887,19	528,47	0	0
TURİZM EKİPMANLARI	225.962,79	62.664,14	617	309	0	0
DİĞER MAKİNA VE EKİPMANLAR	4.830.244,22	1.321.877,51	167.423,38	45.864,12	0	0
TOPLAM	22.567.623,80	6.193.833,39	4.089.269,86	1.132.341,87	71.113,97	19.468,09

Vergi Usul Kanunumuza göre; Bir gayrimenkul veya Tesis, Makine Cihaz alındığı zaman maliyet bedeli ile defterlere kaydedilmekte ve satılana veya herhangi bir nedenle elden çıkartılana kadar o değerle kalmaktadır. Zaman içinde gerçek değeri ile kayıtlı maliyet bedeli arasında çok ciddi bir değer farkı oluşmaktadır. Özellikle Gayrimenkuller açısından bu durum daha belirgindir. Sat-Kirala-geri al yöntemini kullanan şirketler bir finansal kiralama sözleşmesiyle gayrimenkulleri veya menkulleri piyasa değerine taşıma imkanına sahip olabilmektedirler.

Sat-Kirala-Geri al işlemlerini teşvik etmek amacıyla Finansal Piyasalar Kanunu ve Vergi Kanunlarımızda bir takım vergi istisnaları düzenlenmiştir. Bunlardan ilki 6728 sayılı kanunla kanunun 5/1-e maddesinden çıkartılan ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-j maddesinde yeniden düzenlenmiş bulunan Şirketlerin sözleşmeye istinaden Gayrimenkullerini veya taşınırlarını Leasing Şirketleri, Katılım, Kalkınma ve Yatırım Bankalarına satışından ve süre sonunda tekrar devrinden doğan kazanca ilişkin istisna (faaliyet konularının taşınmaz veya taşınırın ticareti veya kiralaması olması istisnaya engel değildir.)

İkincisi ise faaliyet konuları taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan şirketlerin Sat-Kirala-Geri al sözleşmesinin herhangi bir nedenle sona ermesinden sonra üçüncü kişilere Gayrimenkul satışında uygulanan satış kazancı istisnasıdır.(sadece gayrimenkuller için sözkonusu olduğundan KVK Madde 5/e’deki taşınmaz satış kazancı istisnasında düzenlenmiştir.

SAT-KİRALA-GERİ AL İŞLEMLERİNDE KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNASI VE YARARLANMA KOŞULLARI

6361 sayılı Finansal Kiralama , Faktoring ve Finansman Şirketleri kanunu ile ihtiyaç duyulan malların ya üçüncü bir kişiden ya da bizzat kiracıdan finansal kiralama şirketince satın alınarak veya başka bir suretle temin edilerek kullanımının bir bedel karşılığında kiracıya devredilmesi yoluyla karşılanması şeklinde tanımlanmış ve finansal kiralamaya konu olan malın, sadece üçüncü kişilerden değil, bizzat kiracıdan da temin edilebilmesine imkan getirilmiş, böylelikle uluslararası uygulamada yaygın bir finansman yöntemi olan sat-geri kiralama işleminin yapılabilmesine imkan tanınmıştır.

Sat-geri kirala işlemlerinin kurumlar vergisi açısından vergi istisnalarını ikiye ayırabiliriz. Bunlardan ilki;

a)Taşınır ve/veya taşınmaz malların kiracı tarafından finansal kiralama şirketine satılması Sözleşme süresi sonunda kiracı tarafından bu malların finansal kiralama şirketinden geri satın alınması.

b)Sözleşmenin herhangi bir nedenle sona ermesi halinde GAYRİMENKULLERİN 3. Kişilere satışı

2.1. Şirketlerin Sözleşmeye İstinaden Gayrimenkullerini Veya Taşınırların Satışından ve Tekrar Devralmasından Doğan Kazanca İlişkin İstisna:

6728 sayılı Kanunun 56 ncı maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (j) bendiyle, her türlü taşınır ve taşınmaz malların 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına satışından doğan kazançlar ile bu kurumlarca söz konusu varlıkların devralındığı kuruma kira süresi sonunda devrinden doğan kazançlara yönelik istisna uygulaması düzenlenmiştir.

2.2. Sat-Kirala-Geri al sözleşmesinin herhangi bir nedenle sona ermesinden sonra Gayrimenkullerin üçüncü kişilere satışında uygulanan satış kazancı istisnası

6728 sayılı Kanun’un 56 ıncı maddesiyle, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun İstisnalar başlıklı 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yapılan düzenleme ile kurumların sat-kirala-geri al işlemlerine konu edilen taşınmazlarının satışından doğan kazançlarına ilişkin istisna hükmü yeniden düzenlenmiş konu edilen taşınmazların üçüncü kişilere satışında 2 yıl aktifte bulundurma süresinin hesabında, bu taşınmazların sat-kirala-geri al işlemi dolayısıyla finansal kiralama şirketi, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankalarının aktifinde bulunduğu sürelerin de dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır.

2.3. Kurum Kazancı ilişkin İstisnadan yararlanılabilmesine ilişkin şartlar:

Mükelleflerin Kurumlar Vergisi Kanununda yer alan istisnalardan yararlanabilmeleri için öncelikle istisnaya konu kazanç tutarlarının istisnanın gerçekleştiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmesi ve Maliye Bakanlığınca belirlenmiş istisnalardan olanlar için yine şartlara uygun olarak yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş Kurumlar Vergisi İstisna ve İndirim Tasdik Raporlarının ibraz edilmesi zorunludur.

2.3.1. Kurumlar Vergisi İstisna Tasdik Raporu

Vergi Usul Kanunu Yetki başlıklı Mükerrer Madde 227 maddesinin 2. bendinde Maliye Bakanlığına Vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna, yeniden değerleme, zarar mahsubu ve benzeri hükümlerden yararlanılmasını Maliye Bakanlığınca belirlenen şartlara uygun olarak yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu ibraz edilmesi şartına bağlamaya ve bunlara ilişkin usul ve esasları belirlemesi için yetki verilmiştir.

Ayrıca 3568 sayılı SM,SMMM,YMM Kanunu’nun 12. Maddesinde; Yeminli malî müşavirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdike ilişkin usul ve esaslar; gerçek ve tüzelkişilerin mükellefiyet şekilleri, iş kolları ve ciroları, döviz kazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları, yatırımın miktarları ve nevileri ile belgelerin ibraz edileceği merciler esas alınmak suretiyle (5786 sayılı Kanunun 1’inci maddesi ile değişen şekli, Yürürlük: 26.07.2008) Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmeliklerle belirlenir. Denilmektedir.

Maliye Bakanlığı VUK ve 3568 sayılı Meslek yasasından aldığı yetkisini kullanılarak hazırlanan ve 02.01.1993 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren “Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik edecekleri belgeler, Tasdik Konuları ve Tasdike İlişkin Usul Ve Esaslar Hakkında Yönetmelik uyarınca birçok tebliğ çıkarmıştır.

Bu tebliğlerden ; 5 sıra no.lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği ile 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu kapsamında kurum kazancından indirilen kazanç ve iratlar tutarları toplamı belirlenmiş haddi aşan kurumlar vergisi mükelleflerinin, iştirak hisselerinin ve gayrimenkullerin satışından doğan kazançlara ilişkin istisnadan yararlanabilmeleri için vergi dışı tutulan işlemlerin, ilgili mevzuat hükümlerine uygun olduğunun yeminli mali müşavirler tarafından düzenlenen “Kurumlar Vergisi İstisna ve İndirim Tasdik Raporları” ile belgelenmesi zorunluluğu getirilmiştir.

37 sıra no.lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği ile 3568 sayılı Kanun çerçevesinde yeminli mali müşavir tasdik raporu düzenlenmesi işlemleriyle ilgili hadler yeniden belirlenmiş ve Bakanlığımızca özel bir belirleme yapılmadığı takdirde, bu Genel Tebliğde yer alan parasal hadlerin, her yıl bir önceki yıl için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanacağı belirtilmiştir.

Vergi Usul Kanunu Mükerrer Madde 227’den alınan yetkiye istinaden bugüne kadar çıkarılan SMM, YMM Tebliğlerine bakıldığında ;

2018 yılı için kurumlar vergisi kanununda yer alıp tasdik raporu ibraz şartına bağlı istisnalar aşağıdaki gibidir;

-Yatırım İndirimi

-Taşınmaz Satış Kazancı

-A tipi Yatırım fonlarının portföy İşletmeciliğinden doğan kazançlarına ilişkin istisna

2.3.2.Tam Tasdik Yaptıran Mükelleflerin durumu
Kurumlar vergisi beyanname ve eklerinin tasdiki (tam tasdik) için sözleşme düzenlemiş olan mükelleflerin, İlgili tebliğlerde düzenlenen kurumlar vergisi istisnalarından yararlanmaları için ayrıca Kurumlar Vergisi istisnası tasdik raporu ibraz etmelerine gerek bulunmamakta olup bu mükelleflerin istisnasnaya konu teşkil eden işlemlerinin YMM’lerce tam tasdik raporunun ayrı bir bölümünde yer verilmesi yeterli olmaktadır.

3.DEĞERLENDİRME VE SONUÇ:

Bugüne kadar yayımlanmış olan SMM,YMM Tebliğlerine bakıldığında Kurumlar Vergisi İstisnaları açısından taşınmaz satış kazancı istisnası, yatırım indirimi istisnası ve yatırım portföy işletmeciliğinden doğan kazançlara ilişkin istisnalardan yararlanabilmek için bu kazançlardan her yıl için belirlenen tutarı aşanlar için istisnaların ilgili yıl kurumlar Vergisi beyannamelerinin ilgili satırlarında gösterilmesi ve YMM raporunun ibraz edilmesi gerektiğini görüyoruz.

Sat-Kirala-Geri al işlemlerindeki kazanç istisnası 6728 sayılı kanunla yapılan değişikliğe kadar Kurumlar Vergisi Kanununda Taşınmaz Satış Kazancı İstisnasının düzenlenmiş olduğu 5. Maddenin e bendinde bulunmakta idi. Kanunla beraber 5/j maddesine alındı. Yayımlanmış SMM, YMM Tebliğlerine bakıldığında kurumlar vergisi Kanununun 5/j maddesine istinaden beyannamenin ilgili satırında gösterilen istisna kurum kazanca ilişkin YMM Raporu ibraz zorunluluğuna ilişkin bu tarihe kadar bir düzenleme yapılmamıştır.

Yukarıda anlatılanlar bir bütün olarak değerlendirildiğinde; Mükelleflerin, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-e maddesinde yer alan istisnadan yararlanabilmeleri için Kurumlar Vergisi İstisna ve İndirim Tasdik Raporunun Vergi Dairesine ibrazı zorunlu olup, Süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi bulunan mükelleflerin yukarıda belirtilen uygulamalardan yararlanabilmeleri için düzenlenen tam tasdik raporunun ayrı bir bölümünde ilgili istisnalardan Mükelleflerin yararlanabileceğini belirtilen açıklamalar yapılması yeterli olacaktır.

Ancak, aynı kanunun 5/1-j kapsamında gerçekleştirilen taşınır, taşınmaz satış kazancına ilişkin satış kazancı istisnasından yararlanmak için Mükelleflerin YMM Raporu ibraz etmeleri gerektiğine ilişkin bu tarihe herhangi bir düzenleme bulunmadığından Mükelleflerin böyle bir zorunlulukları yoktur.

KAYNAKÇA:

ÖĞREDİK, Güray. Sat ve Geri Kirala İşleminin Finansal ve vergisel avantajları.2014. (http://www.vmhk.org.tr/sat-ve-geri-kirala-sell-leaseback-isleminin-finansal-ve-vergisel-avantajlari/)Web.14.06.2018

2.Finansal Kiralama Sektör Raporları, 2017. https://www.fkb.org.tr/raporlar-ve-yayinlar/raporlar/finansal-kiralama-sektor-raporlari/ web. 15.06.2018

6361 Sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu (2012), Resmi Gazete, 28496, 13.12.2012
6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun (2016), Resmi Gazete , 29796, 09.08.2016
5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (2006) , Resmi Gazete, 26205, 21.06.2006
3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu (1989), Resmi Gazete, 20194 , 13.06.1989
5 Sıra Nolu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği (1992). Resmi Gazete, 21174 , 17.03.1992

8.37 Sıra Nolu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği (2005).Resmi Gazete, 25744, 03.03.